離職是指員工因各種原因離開單位。員工離職，依據(jù)現(xiàn)行勞動法規(guī)，一般要獲得一定的補償。但因單位性質(zhì)不同，任職的時間不同以及離職原因不同，其所獲得補償報酬的數(shù)額就不同，財稅處理也就不同。而這些不同，會給一些財會人員帶來共同的困惑——不清楚如何進行財稅處理。鑒于此，我們想系統(tǒng)探討這個問題。

盡管員工離職的原因很多，但歸結(jié)起來無外乎兩種情況：一是年齡到點了正式離退休；二是其他原因的離職。針對這兩種情況，我們分別介紹其涉及的財稅問題及其處理方法。

1.離退休所獲補償報酬的財稅處理

因其離職原因和身份不一樣，離退休職工所獲報酬的財稅處理也不一樣。

（1）正式離退休員工所獲報酬的財稅處理

正式離退休員工多是我國機關、事業(yè)單位或國有企業(yè)的員工。在既定政策下，員工到點離退休，即可享受規(guī)定的離退休工資并免征其個人所得稅。其離退休時有無其他補償，要視國家或單位的具體政策而定：若有補償，則應并入當月工資（離退休最后一個納稅月）繳納個人所得稅。因享受離退休工資待遇，這種補償一般來說不會太多。

對于高級專家離退休報酬的納稅問題，《財政部國家稅務總局關于高級專家延長離休退休期間取得工資薪金所得有關個人所得稅問題的通知》財稅〔2008〕7號予以明確：延長離休退休年齡的高級專家是指：（一）享受國家發(fā)放的政府特殊津貼的專家、學者；（二）中國科學院、中國工程院院士。

高級專家延長離休退休期間取得的工資薪金所得，其免征個人所得稅政策口徑按下列標準執(zhí)行：

（一）對高級專家從其勞動人事關系所在單位取得的，單位按國家有關規(guī)定向職工統(tǒng)一發(fā)放的工資、薪金、獎金、津貼、補貼等收入，視同離休、退休工資，免征個人所得稅；

（二）除上述第（一）項所述收入以外各種名目的津補貼收入等，以及高級專家從其勞動人事關系所在單位之外的其他地方取得的培訓費、講課費、顧問費、稿酬等各種收入，依法計征個人所得稅。

高級專家從兩處以上取得應稅工資、薪金所得以及具有稅法規(guī)定應當自行納稅申報的其他情形的，應在稅法規(guī)定的期限內(nèi)自行向主管稅務機關辦理納稅申報。

依據(jù)文件精神，高級專家除從單位取得的工資薪酬等〔2008〕7號所列免稅收入項目外，其他所得也要納稅；在多處取得報酬還要按不同的收入項目計征個稅，同一項目所得要合并納稅。

（2）提前離退休所獲報酬的財稅處理

企業(yè)提前離退休的員工，多會在離退休時一次性獲得大額的補償。對于其納稅計算問題，國家稅務總局2011年第6號公告《國家稅務總局關于個人提前退休取得補貼收入個人所得稅問題的公告》對此做出最新規(guī)定：

一、機關、企事業(yè)單位對未達到法定退休年齡、正式辦理提前退休手續(xù)的個人，按照統(tǒng)一標準向提前退休工作人員支付一次性補貼，不屬于免稅的離退休工資收入，應按照“工資、薪金所得”項目征收個人所得稅。

二、個人因辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補貼收入，應按照辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡之間所屬月份平均分攤計算個人所得稅。計稅公式：

應納稅額={〔（一次性補貼收入÷辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實際月份數(shù)）－費用扣除標準〕×適用稅率－速算扣除數(shù)}×提前辦理退休手續(xù)至法定退休年齡的實際月份數(shù)

解讀第6號公告，一定要注意其中的3個適用范圍：一是單位范圍，該文適用于全部機關和企事業(yè)單位；二是個人范圍，該文只適用于未達到法定退休年齡但卻正式辦理提前退休手續(xù)的個人（個人在未達到法定退休年齡辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)而不是退休手續(xù)的，以及國有企業(yè)買斷工齡的職工不適用該公告規(guī)定）；三是收入范圍，該文只適用于機關、企事業(yè)單位按照統(tǒng)一標準向提前退休工作人員支付一次性補貼收入，對于其他收入則不適用。

例如：2011年11月份，張先生至法定離退休年齡還有1年零6個月，但因身體方面原因，單位依據(jù)程序批準其提前退休并按照“統(tǒng)一規(guī)定”一次性補貼90 000元。張先生當月領取工資、薪金6 000元，其中包括法定扣除的住房公積金685元、養(yǎng)老保險和醫(yī)療保險515元；單位發(fā)放過年費（包括購物券、現(xiàn)金及實物）價值5 000元。張先生應交納的個稅計算如下：

第一步，計算當月收入應納個稅。將6 000元工資、薪金與5 000元過年費合并，再扣除住房公積金、養(yǎng)老保險和醫(yī)療保險等免征項目和3 500元起征點，其當月應納個稅為：

（6000＋5000－685－515－3500）×20%－555＝705（元）。

第二步，計算一次性補貼收入應納個稅。用90 000÷18（即至法定離退休年齡1年零6個月）得到5 000元，再用5 000元減去3 500元起征點得到1 500元，其適用稅率為3%，無速算扣除數(shù)，應納個稅為：

 [（90 000÷18－3 500）×3%]×18＝810（元）。

第三步，合并申報納稅。將兩項合計張先生應繳納個人所得稅為：

705＋810＝1 515（元）。

應該注意的是，提前離退休員工的補償報酬因要分攤到“提前”的月份，所以存在如同年終獎一樣的納稅臨界點，有可能會因多領1元錢，致使稅率增加一檔，這也是各個單位應為員工考慮的問題。

（3）離退休員工再任職薪酬的財稅處理

1）工資的財稅處理

企業(yè)雇傭離退休人員再任職也是一個普遍現(xiàn)象。對于離退休人員再任職取得工資，要針對情況分別處理。

依據(jù)國辦發(fā)［1991］40號《國務院辦公廳關于杰出高級專家暫緩離退休審批問題的通知》規(guī)定，達到離休、退休年齡，但確因工作需要，適當延長離休退休年齡的高級專家（指享受國家發(fā)放的政府特殊津貼的專家、學者），其在延長離休退休期間的工資、薪金所得，視同退休工資、離休工資免征個人所得稅。

不符合上述規(guī)定的離退休人員返聘工資或自行再就業(yè)取得的工資收入應當征稅。根據(jù)《國家稅務總局關于離退休人員再任職界定問題的批復》（國稅函[2006]526號）：“退休人員再任職”應同時符合下列條件：一、受雇人員與用人單位簽訂一年以上（含一年）勞動合同（協(xié)議），存在長期或連續(xù)的雇用與被雇用關系；二、受雇人員因事假、病假、休假等原因不能正常出勤時，仍享受固定或基本工資收入；三、受雇人員與單位其他正式員工享受同等福利、社保、培訓及其他待遇；國家稅務總局關于離退休人員再任職界定問題的批復；四、受雇人員的職務晉升、職稱評定等工作由用人單位負責組織。

同時符合以上四個條件，離退休人員再任職取得的所得按“工資薪金所得”處理，在計稅時也可以扣除起征點3 500元，同時也可以享受保險、年金等職工待遇；不符合條件的，其收入要按勞務報酬處理，也不能享受正式職工的其他待遇。

應該注意的是：若聘用提前離退休人員，其在提前退休至正式退休之間取得的工資薪金不屬于免稅所得；在多處取得的報酬還要合并納稅。員工到達正式退休年齡后，退休工資才免稅，也即只有正式退休之后的離退休工資才是免稅的。

離退休再就業(yè)員工若獲得稅法鼓勵的省部級以上重要獎項，其獎金也與正式員工一樣享受免征個人所得稅的待遇。

2）福利的財稅處理

不論離退休人員是否再就業(yè)，都不可避免地要涉及福利問題。對此，《國家稅務總局關于離退休人員取得單位發(fā)放離退休工資以外獎金補貼征收個人所得稅的批復》國稅函[2008]723號規(guī)定：離退休人員除按規(guī)定領取離退休工資或養(yǎng)老金外，另從原任職單位取得的各類補貼、獎金、實物，不屬于《中華人民共和國個人所得稅法》第四條規(guī)定可以免稅的退休工資、離休工資、離休生活補助費。根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例的有關規(guī)定，離退休人員從原任職單位取得的各類補貼、獎金、實物，應在減除費用扣除標準后，按“工資、薪金所得”應稅項目繳納個人所得稅。

比如單位過節(jié)給某離退休員工發(fā)放價值5 000元福利，就需納稅（5 000-3 500）×3%＝45元；若發(fā)放的福利不到3 500元起征點，則不用納稅。

2.其他情況離職所獲補償報酬的財稅處理

除正式離退休外，企業(yè)員工還有其他的離職情況，比如高管離職、員工解聘或試用員工離職等，都屬于解除勞動合同的離職。對此，《國家稅務總局關于個人因解除勞動合同取得經(jīng)濟補償金征收個人所得稅問題的通知》國稅發(fā)〔1999〕178號規(guī)定如下：

一、對于個人因解除勞動合同而取得一次性經(jīng)濟補償收入，應按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅。

二、考慮到個人取得的一次性經(jīng)濟補償收入數(shù)額較大，而且被解聘的人員可能在一段時間內(nèi)沒有固定收入，因此，對于個人取得的一次性經(jīng)濟補償收入，可視為一次取得數(shù)月的工資、薪金收入，允許在一定期限內(nèi)進行平均。具體平均辦法為：以個人取得的一次性經(jīng)濟補償收入，除以個人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個人的月工資、薪金收入，按照稅法規(guī)定計算繳納個人所得稅。個人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實際工作年限數(shù)計算，超過12年的按12計算。

三、按照上述方法計算的個人一次性經(jīng)濟補償收入應納的個人所得稅稅款，由支付單位在支付時一次性代扣。

四、個人按國家和地方政府規(guī)定比例實際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險金、基本養(yǎng)老保險金、失業(yè)保險基金在計稅時應予以扣除。

五、個人在解除勞動合同后又再次任職、受雇的，對個人已繳納個人所得稅的一次性經(jīng)濟補償收入，不再與再次任職、受雇的工資、薪金所得合并計算補繳個人所得稅。

依據(jù)此文件精神，我們對相關問題分別從稅務處理與會計處理兩個方面進行探討。

（1）員工其他情況離職補償?shù)亩悇仗幚?

1）補償支出在稅前扣除問題

依據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)支付給職工的一次性補償金在企業(yè)所得稅稅前扣除問題的批復》國稅函[2001]918號規(guī)定：企業(yè)對已達一定工作年限、一定年齡或接近退休年齡的職工內(nèi)部退養(yǎng)支付的一次性生活補貼，以及企業(yè)支付給解除勞動合同職工的一次性補償支出等，屬于“與取得應納稅收入有關的所有必要和正常的支出”。2008年1月1日實施的企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。對其他情況離職的補償，符合上述條款，可以全部在企業(yè)所得稅稅前扣除。

2）個人所得稅的計算繳納問題

依據(jù)《財政部國家稅務總局關于個人與用人單位解除勞動關系取得的一次性補償收入征免個人所得稅問題的通知》 財稅（2001）第157號規(guī)定：

一、個人因與用人單位解除勞動關系而取得的一次性補償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟補償金、生活補助費和其他補助費用），其收入在當?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個人所得稅；超過的部分按照《國家稅務總局關于個人因解除勞動合同取得經(jīng)濟補償金征收個人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)［1999］178號）的有關規(guī)定，計算征收個人所得稅。

二、個人領取一次性補償收入時按照國家和地方政府規(guī)定的比例實際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險費、基本養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費，可以在計征其一次性補償收入的個人所得稅時予以扣除。

三、企業(yè)依照國家有關法律規(guī)定宣告破產(chǎn)，企業(yè)職工從該破產(chǎn)企業(yè)取得的一次性安置費收入，免征個人所得稅。

例如：2011年7月李先生離職取得一次性補償收入，領取時按照國家和地方政府規(guī)定的比例實際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險費、基本養(yǎng)老保險費和失業(yè)保險費共28 000元，假設當?shù)厣夏曷毠て骄べY為24 000元，要根據(jù)其領取的數(shù)額和工作年限分別計算個人所得稅：

（1）李先生在企業(yè)工作不滿12年（假設為5年），離職時拿到60 000元補償金（未超過當?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍），所以補償金不用納個人所得稅。

（2）李先生在企業(yè)工作不滿12年（假設為5年），離職時拿到120 000元補償金（超過了當?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍），補償金應納個人所得稅為：

｛[（120 000-24 000×3-28 000）/ 5（年）- 3 500 ] ×3%｝× 5 = 75（元）

（3）李先生在企業(yè)工作超過12年（假設為15年），離職時拿到200 000元補償金（超過了當?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍），補償金應納個人所得稅為：

 {[(200 000-24 000×3-28 000)÷12（年）-3 500]×20%-555｝×12=4 940(元)

（2）內(nèi)部退養(yǎng)人員報酬的財稅處理

內(nèi)部退養(yǎng)是指職工是指按有關政策規(guī)定或企業(yè)與職工通過協(xié)商，職工退出生產(chǎn)、工作崗位，實行企業(yè)內(nèi)部退養(yǎng)，等待達到法定退休年齡時辦理退休手續(xù)的職工。對于實行內(nèi)部退養(yǎng)辦法人員取得收入，《國家稅務總局關于個人所得稅有關政策問題的通知》國稅發(fā)〔1999〕58號就其納稅明確如下：

1）內(nèi)部退養(yǎng)所得報酬（指實行內(nèi)部退養(yǎng)的個人在其辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間從原任職單位取得的工資），不屬于離退休工資，應按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅。

2）個人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后從原任職單位取得的一次性收入，應按辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間的所屬月份進行平均，并與領取當月的“工資，薪金”所得合并后減除當月費用扣除標準，以余額為基數(shù)確定適用稅率，再將當月工資、薪金加上取得的一次性收入，減去費用扣除標準，按適用稅率計征個人所得稅。

3）個人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間重新就業(yè)取得的“工資薪金”所得，應與其從原任職單位取得的同一月份的“工資薪金”所得合并，并依法自行向主管稅務機關申報繳納個人所得稅。

例如:王先生2011年1月1日辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)，每月退養(yǎng)費2 000元，一次取得補償金24 000元，2011年6月王先生在另一單位任職受雇，每月取得工資、薪金2 000元，2012年1月1日王先生正式辦理了退休手續(xù)。其個人所得稅分別計算如下：

2011年1月應納個人所得稅：（24 000÷12+2 000－3 500）=500（元），余額500元來確定1月份的適用稅率是3%（無速算扣除數(shù)），該月應納個人所得稅=（24 000+2 000－3 500）×3%=675（元）；2011年2月到5月因為每月退養(yǎng)費2 000<3 500，故不用交納個人所得稅；2011年6月到12月應納個人所得稅（從多處取得工資要合并納稅）=（2 000+2 000－3 500）×3%＝15（元）。2012年1月1日王先生正式辦理了退休手續(xù)，本單位給的2 000元是離退休工資，是免稅的。在外單位任職的2 000元應該納稅，由于沒有超過免征點每月3 500元，因此也無需納稅。

應該注意的是：個人內(nèi)部退養(yǎng)取得的一次性收入及其在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間從原任職單位取得的工資，按工資薪金交納個人所得稅并計入了工資薪金總額之中，因此可以作為福利費、工會經(jīng)費及職工教育經(jīng)費的計算基數(shù)。